Na osnovu člana 45. stav 1. Zakona o Vladi („Službeni glasnik RS”, br. 55/05, 71/05-ispravka, 101/07, 65/08, 16/11, 68/12-US, 72/12, 7/14-US i 44/14),
Vlada donosi
STRATEGIJU
razvoja interne finansijske kontrole u javnom sektoru u
Republici Srbiji
za period
2017-2020. godine
Kao deo ukupne reforme javne uprave, Vlada se obavezala da sprovede niz reformskih mera koje su usmerene na unapređenje odgovornosti rukovodilaca i zaposlenih u javnom sektoru, upravljanjem javnim sredstvima u skladu sa principima interne finansijske kontrole, a radi ostvarivanja strateških ciljeva javnog sektora.
Strategija razvoja interne finansijske kontrole u javnom sektoru u Republici Srbiji za period 2017-2020. godine ima za cilj da implementira finansijsko upravljanje i kontrolu i internu reviziju u sveukupni sistem upravljanja u javnom sektoru, radi obezbeđivanja vrednosti za novac građanima Republike Srbije na efektivan, efikasan i ekonomičan način, prenošenjem ciljeva nacionalne politike u ciljeve institucija javnog sektora, što će omogućiti efikasnu procenu rizika u odnosu na definisane ciljeve i uspostavljanje odgovarajućih kontrola.
Interna finansijska kontrola u javnom sektoru predstavlja sveobuhvatan i inovativan pristup upravljanju u javnom sektoru, koji podrazumeva kombinaciju instrumenata za efikasno i efektivno upravljanje javnim resursima, oblikovanje kulture upravljanja i transformaciju društva.
Odgovornost je preduslov za efikasno i efektivno upravljanje javnim sredstvima. Povećanje odgovornosti rukovodilaca i zaposlenih u javnom sektoru je glavni cilj Strategije razvoja interne finansijske kontrole u javnom sektoru u Republici Srbiji za period 2017-2020. godine (u daljem tekstu: Strategija IFKJ), koja predstavlja nadgradnju Strategije razvoja interne finansijske kontrole u javnom sektoru u Republici Srbiji („Službeni glasnik RS”, br. 61/09 i 23/13), sa planom aktivnosti za period 2009-2014. (u daljem tekstu: prethodna Strategija).
Iako je napravljen značajan napredak u harmonizaciji postojećih mehanizama interne kontrole u javnom sektoru sa konceptom Interne finansijske kontrole u javnom sektoru (eng. Public Internal Financial Control – PIFC), i dalje postoje izazovi u pogledu potpune i sistematske primene, kako finansijskog upravljanja i kontrole tako i interne revizije od strane korisnika javnih sredstava. Uspostavljeni nivo finansijskog upravljanja i kontrole kod korisnika javnih sredstava je neujednačenog kvaliteta, a konstantno povećanje broja ovlašćenih internih revizora u javnom sektoru i broja uspostavljenih jedinica interne revizije, nije dovoljno doprineo umanjenju slabosti interne kontrole i podizanju upravljačke odgovornosti do optimalnog nivoa. U tom smislu, Centralna jedinica za harmonizaciju (u daljem tekstu: CJH) mora da pruži praktičnu podršku rukovodiocima i ključnim zaposlenima u javnom sektoru koji rade na unapređenju sistema interne kontrole u svojim organizacijama i menjaju način rukovođenja, prelazeći sa pristupa usklađenosti na pristup koji se bazira na učinku i rezultatima.
Strategija IFKJ ima za cilj da ugradi standardnu praksu finansijskog upravljanja i kontrole u redovne procese rukovođenja i funkciju interne revizije kao alat rukovodiocima za dobro upravljanje. Na ovaj način se podržavaju planovi definisani u okviru reforme javne uprave za poboljšanje kontrolnog okruženja i pružanje pomoći korisnicima javnih sredstava u proceni rizika, što omogućava da je rukovođenje u javnom sektoru zasnovano na delotvornim kontrolnim mehanizmima kojima se ublažava rizik i poboljšava ekonomičnost, efikasnost, efektivnost i transparentnost u korišćenju javnih sredstava, bez obzira na izvore finansiranja.
Uklanjanjem nedostataka utvrđenih procesom praćenja primene prethodne Strategije, Strategija IFKJ će dati doprinos kod ispunjavanja konkretnih zahteva koji prate pristupanje Republike Srbije Evropskoj uniji datih u okviru Pregovaračkog poglavlja 32 – Finansijski nadzor. Istovremeno, cilj Strategije IFKJ je da obezbedi ekonomičnu, efikasnu i efektivnu upotrebu javnih sredstava, kao i pružanje kvalitetnijih usluga javne uprave krajnjim korisnicima.
Interna finansijska kontrola u javnom sektoru (u daljem tekstu: IFKJ) je sveobuhvatni sistem mera za upravljanje i kontrolu javnih prihoda, rashoda, imovine i obaveza, koji uspostavlja Vlada kroz organizacije javnog sektora sa ciljem da su upravljanje i kontrola javnih sredstava, uključujući i strane fondove, u skladu sa propisima, budžetom i principima dobrog finansijskog upravljanja, odnosno efikasnosti, efektivnosti, ekonomičnosti i otvorenosti. Kao takva ona je bitna komponenta Upravljanja javnim finansijama jer predstavlja kombinaciju instrumenata za efikasno i efektivno upravljanje javnim resursima. IFKJ je takođe instrument kojim se oblikuje kultura upravljanja u javnom sektoru i transformiše društvo. Primena i jačanje odgovornosti podizanjem svesti, jasnim definisanjem uloga i odgovornosti svih učesnika uključenih u izvršavanje poslovnih procedura daju doprinos postizanju ciljeva javnog sektora.
IFKJ preduslov je reforme državne uprave, takođe predstavlja instrument koordinacije, provere i usklađivanja pravnih instituta i sredstava njihove primene, pomaže da se unapredi funkcionalnost i delotvornost racionalne, efikasne i moderne državne uprave okrenute ka korisnicima.
Odgovornost je preduslov efikasnog i efektivnog upravljanja javnim resursima. Glavni cilj Strategije IFKJ je da omogući povećanje odgovornosti, ne samo rukovodilaca već svih zaposlenih koji imaju određenu ulogu u upravljanju javnim resursima.
Posebni ciljevi Strategije IFKJ nadograđuju dostignuća prethodne Strategije. Ona je ugrađena u Program reforme upravljanja javnim finansijama za period 2016-2020. godine i predstavlja ključnu temu u okviru IV stuba – delotvorna finansijska kontrola. Strategija IFKJ je uslovljena realizacijom određenih mera predviđenih Strategijom reforme javne uprave čiji je takođe sastavni deo.
U periodu 2004 – 2017. godine, napravljen je značajan napredak u pogledu prilagođavanja i usklađivanja postojećih sistema interne kontrole u javnom sektoru Republike Srbije sa zahtevima koncepta Interne finansijske kontrole u javnom sektoru (eng. Public Internal Financial Control – PIFC) koji je razvila Evropska komisija sa ciljem da zemljama u procesu pridruživanja pruži pomoć u razumevanju i primeni dobro razvijenih i efektivnih sistema interne kontrole, ali i dalje postoje izazovi kod potpune i sistematske primene finansijskog upravljanja i kontrole i interne revizije od strane korisnika javnih sredstava.
Uspostavljeni nivo finansijskog upravljanja i kontrole kod korisnika javnih sredstava je neujednačenog kvaliteta, a konstantno povećanje broja ovlašćenih internih revizora u javnom sektoru i broja uspostavljenih jedinica interne revizije, nije dovoljno doprineo umanjenju slabosti interne kontrole i podizanju upravljačke odgovornosti do optimalnog nivoa.
CJH pruža praktičnu podršku rukovodiocima i zaposlenima kod korisnika javnih sredstava, koji vrše procenu mogućih slabosti svojih sistema interne kontrole, predlaganjem odgovarajućih izmena i pružanjem dodatnih smernica za poboljšanje interne kontrole.
Osnovni cilj prethodne Strategija bio je uspostavljanje pravnog okvira i izgradnja minimalnih institucionalnih kapaciteta za realizaciju interne finansijske kontrole u javnom sektoru. Strategija IFKJ je usmerena na uključivanje finansijskog upravljanja i kontrole u procese upravljanja, naročito kao alata za pripremu budžetskih politika, planiranja i izvršenja budžeta. Usmerena je takođe na poboljšanje metodologije definisanja ciljeva, prenošenjem ciljeva nacionalne politike u ciljeve institucija javnog sektora, što je od suštinske važnosti za stvaranje okruženja zdrave interne kontrole. Cilj Strategije IFKJ je, takođe, da obezbedi delotvornu procenu i upravljanje rizikom, koji će poslužiti kao osnova za uspostavljanje kontrola kojima će se umanjiti utvrđeni rizici. Na ovaj način će se doprineti poboljšanju transparentnosti, ekonomičnosti, efikasnosti i efektivnosti u upotrebi javnih sredstava, bez obzira na izvore finansiranja. Pored toga, Strategija IFKJ podržava ,,ex-post” kontrole koju vrše Telo za suzbijanje nepravilnosti i prevara u postupanju sa sredstvima Evropske unije (eng. Anti-fraud Coordination Services – AFCOS) i budžetska inspekcija. Unapređenje ove dve suštinski slične funkcije doprineće poboljšanju funkcionalnosti i delotvornosti ,,ex-post” kontrole u otkrivanju i sprečavanju prevara, u skladu sa zahtevima Evropske unije u okviru Pregovaračkog poglavlja 32 – Finansijski nadzor.
U pogledu interne revizije u javnom sektoru Strategija IFKJ je usmerena na razvoj metodologija i jačanje kapaciteta interne revizije, uključujući povećanje broja internih revizora, uspostavljanje efikasnog i efektivnog sistema praćenja, unapređenja njihove stručnosti i sistematičnog pristupa u kontroli kvaliteta rada, uspostavljanje adekvatnih uslova za rad, prema složenosti i obimu posla koji obavljaju. Neophodno je i dalje podizanje nivoa svesti upravljačkih struktura korisnika javnih sredstava radi ispravnog shvatanja funkcije interne revizije, kako bi je efikasnije koristili kao alat za upravljanje.
Strategija IFKJ se bavi poboljšanjem strateškog okvira i unapređenja propisa koji se tiču primene koncepta IFKJ.
Na Drugoj Međuvladinoj konferenciji Republike Srbije i Evropske unije, 14. decembra 2015. godine u Briselu otvoreno je Pregovaračko poglavlje 32 – Finasijski nadzor.
Strategija IFKJ se bavi zahtevima koji proističu iz procesa pristupanja Republike Srbije Evropskoj uniji u okviru Pregovaračkog poglavlja 32 – Finansijski nadzor, utvrđenim u Izveštaju o skriningu za Pregovaračko poglavlje 32 – Finansijski nadzor, Zajedničkoj poziciji Evropske unije – Poglavlje 32: Finansijski nadzor i Izveštaju Evropske unije o napretku Republike Srbije za 2016. godinu. U Zajedničkoj poziciji Evropske unije – Poglavlje 32: Finansijski nadzor, navedeni su zahtevi za privremeno zatvaranje Pregovaračkog poglavlja 32 – Finansijski nadzor, kada se ostvari sledeće merilo: ,,Srbija treba da izmeni pravni okvir kako bi obezbedila koherentnost zakonodavstva u oblasti IFKJ. Srbija treba da sprovodi zakonodavstvo u oblasti IFKJ, kao i osnovne politike, i obezbedi dovoljne administrativne kapacitete na centralnom i lokalnom nivou, u fondovima za socijalno osiguranje i u javnim preduzećima. Srbija treba da osigura da funkcija centralizovane budžetske inspekcije bude usklađena sa zahtevima IFKJ”.
Sistem IFKJ uređen je Zakonom o budžetskom sistemu („Službeni glasnik RS”, br. 54/09, 73/10, 101/10, 101/11, 93/12, 62/13, 63/13-ispravka, 108/13, 142/14, 68/15-dr. zakon, 103/15 i 99/16). Ovim zakonom utvrđene su komponente sistema IFKJ, koga čini: finansijsko upravljanje i kontrola, interna revizija i uloga i odgovornosti CJH. U skladu sa Zakonom usvojeni su podzakonski akti, i to:
Pravilnik o zajedničkim kriterijumima i standardima za uspostavljanje, funkcionisanje i izveštavanje o sistemu finansijskog upravljanja i kontrole u javnom sektoru („Službeni glasnik RS”, br. 99/11 i 106/13);
Pravilnik o zajedničkim kriterijumima za organizovanje i standardima i metodološkim uputstvima za postupanje i izveštavanje interne revizije u javnom sektoru („Službeni glasnik RS”, br. 99/11 i 106/13);
Pravilnik o uslovima i postupku polaganja ispita za sticanje zvanja ovlašćeni interni revizor u javnom sektoru („Službeni glasnik RS”, broj 9/14).
Propisi o sistemu interne finansijske kontrole u javnom sektoru nalažu uspostavljanje i usaglašavanje sistema interne kontrole sa međunarodno prihvaćenim standardima, izveštavanje o uspostavljanju sistema i proveru kvaliteta aktivnosti sistema interne kontrole. Okvir propisan Zakonom o budžetskom sistemu razrađen je Pravilnikom o zajedničkim kriterijumima i standardima za uspostavljanje, funkcionisanje i izveštavanje o sistemu finansijskog upravljanja i kontrole u javnom sektoru (u daljem tekstu: Pravilnik FUK), Pravilnikom o zajedničkim kriterijumima za organizovanje i standardima i metodološkim uputstvima za postupanje i izveštavanje interne revizije u javnom sektoru (u daljem tekstu: Pravilnik IR) i još detaljnije u Priručniku za finansijsko upravljanje i kontrolu (u daljem tekstu: Priručnik FUK) i Priručniku za internu reviziju (u daljem tekstu: Priručnik IR) Ministarstva finansija – CJH.
Korisnici javnih sredstava takođe su dužni da informacije o finansijskom upravljanju i kontroli i internoj reviziji unutar svojih organizacija svake godine dostavljaju ministru finansija preko CJH, radi izrade objedinjenog godišnjeg izveštaja o stanju sistema interne finansijske kontrole u javnom sektoru, koji usvaja Vlada.
Program profesionalne obuke, kao i način organizovanja ispita na osnovu kog ministar finansija izdaje sertifikat kandidatu koji je položio ispit za sticanje zvanja ovlašćeni interni revizor u javnom sektoru propisani su Pravilnikom o uslovima i postupku polaganja ispita za sticanje zvanja ovlašćeni interni revizor u javnom sektoru (u daljem tekstu: Pravilnik o sertifikaciji).
Izmene i dopune navedenih propisa i pratećih priručnika vrše se po potrebi.
Glavni pokretači uspostavljanja i razvoja sistema interne finansijske kontrole jesu korisnici javnih sredstava i Ministarstvo finansija – CJH. Tokom perioda sprovođenja prethodne Strategije, CJH je radila na pripremi nacrta zakona i propisa i razvoju ljudskih resursa neophodnih za podršku razvoju sistema IFKJ.
Finansijsko upravljanje i kontrola
Za uspostavljanje, održavanje, i redovno ažuriranje sistema finansijskog upravljanja i kontrole odgovorni su rukovodioci korisnika javnih sredstava. Rukovodioci mogu preneti ovlašćenja ali ne i odgovornost, za uspostavljanje, održavanje i redovno ažuriranje sistema finansijskog upravljanja i kontrole, na lica koja oni ovlaste.
Rukovodioci korisnika javnih sredstava mogu da imenuju jednog višeg rukovodioca koji će koordinirati rad na uspostavljanju, održavanju i redovnom ažuriranju sistema finansijskog upravljanja i kontrole unutar njihovih organizacija i vršiti koordinaciju između unutrašnjih organizacionih jedinica u ovim organizacijama u cilju daljeg razvoja finansijskog upravljanja i kontrole.
CJH je organizovala osnovnu obuku za finansijsko upravljanje i kontrolu, tako da na dan 31. decembra 2016. godine, 1731 rukovodilac i zaposleni u javnom sektoru je prisustvovao obuci.
Program osnovne obuke za finansijsko upravljanje i kontrolu sastoji se od četiri oblasti, i to:
uvod u internu finansijsku kontrolu u javnom sektoru;
integrisani okvir interne kontrole ,,COSO” model;
sistem upravljanja rizicima;
upravljački kontrolni sistem.
Interna revizija
Za uspostavljanje i obezbeđenje uslova za adekvatno funkcionisanje interne revizije odgovoran je rukovodilac korisnika javnih sredstava. Interna revizija korisnika javnih sredstava uspostavlja se na jedan od sledećih načina:
organizovanjem posebne funkcionalno nezavisne organizacione jedinice za internu reviziju u okviru korisnika javnih sredstava, koja neposredno izveštava rukovodioca korisnika javnih sredstava;
organizovanjem zajedničke jedinice za internu reviziju na predlog dva ili više korisnika javnih sredstava, uz prethodnu saglasnost CJH Ministarstva finansija;
obavljanjem interne revizije od strane jedinice interne revizije drugog korisnika javnih sredstava, na osnovu sporazuma, uz prethodnu saglasnost CJH Ministarstva finansija.
Izuzetno, kad ne postoje uslovi za organizovanje jedinice za internu reviziju, poslove jedinice za internu reviziju može da obavlja i interni revizor zaposlen kod korisnika javnih sredstava.
Jedinica za internu reviziju ne može imati manje od tri interna revizora od kojih je jedan rukovodilac jedinice za internu reviziju. Broj internih revizora određuje korisnik javnih sredstava internim opštim aktom, na osnovu procene rizika, obima i složenosti poslovnih procesa, obima sredstava kojima raspolaže i broja zaposlenih.
Jedinica za internu reviziju i interni revizor funkcionalno i organizaciono su nezavisni i direktno izveštavaju rukovodioca korisnika javnih sredstava.
CJH je organizovala osnovnu obuku za interne revizore tako da na dan 30. decembra 2016. godine 837 kandidata iz javnog sektora je prisustvovalo obuci. Nakon završene praktične obuke za interne revizore, ispit za sticanje zvanja ovlašćeni interni revizor u javnom sektoru, na dan 31. decembra 2016. godine, uspešno je položilo 330 internih revizora, koji poseduju ovlašćenje za rad u svojstvu ovlašćenog internog revizora u javnom sektoru. Tako kvalifikovana lica rade unutar organa centralnih vlasti, fondova obaveznog socijalnog osiguranja, lokalne samouprave i javnih preduzeća.
Program obuke za sticanje profesionalnog zvanja ovlašćeni interni revizor u javnom sektoru obuhvata:
1. Osnovnu obuku za finansijsko upravljanje i kontrolu u trajanju od pet radnih dana, odnosno 35 radnih sati, koja se sastoji od četiri oblasti:
uvod u internu finansijsku kontrolu u javnom sektoru;
integrisani okvir interne kontrole ,,COSO” model;
sistem upravljanja rizicima;
upravljački kontrolni sistem.
2. Osnovnu obuku za interne revizore u trajanju od sedam radnih dana odnosno 49 radnih sati, koja se sastoji od tri oblasti:
standardi, politike i okruženje interne revizije;
vršenje interne revizije;
veštine i tehnike interne revizije, sa alatima interne revizije.
3. Obuku za praktičan rad na internoj reviziji putem obavljanja dve revizije kod korisnika javnih sredstava kod koga je lice, koje se obučava, u radnom odnosu na poslovima interne revizije, uz stručnu pomoć Ministarstva finansija, na način utvrđen Pravilnikom IR.
Interna revizija je ustanovljena u svim ministarstvima, u tri fonda obaveznog socijalnog osiguranja, većem broju korisnika javnih sredstava na republičkom nivou i ograničenom broju korisnika javnih sredstava na nivou lokalne samouprave.
Unapređenje sistema interne kontrole zahteva dalje jačanje administrativnih kapaciteta, koordinacije svih učesnika IFKJ, kao i dalje obrazovanje i obuku lica odgovornih za finansijsko upravljanje i kontrolu i internih revizora.
Centralna jedinica za harmonizaciju
CJH je organizovana u dve grupe, za finansijsko upravljanje i kontrolu i internu reviziju. Od deset radnih mesta predviđenih Pravilnikom o unutrašnjoj organizaciji i sistematizaciji radnih mesta u Ministarstvu finansija na dan 31. decembra 2016. godine je popunjeno devet. Poslove i funkciju CJH obavlja Sektor za internu kontrolu i internu reviziju u Ministarstvu finansija.
U pogledu funkcionalne podele poslova u prethodnom periodu, pojedine funkcije su se obavljale u obe grupe. Imajući u vidu obim i složenost poslova koje je trebalo obaviti prema planu aktivnosti iz prethodne Strategije, zaposleni iz grupe za finansijsko upravljanje i kontrolu učestvovali su u obavljanju poslova grupe za internu reviziju i obratno. Zbog ograničenog broja zaposlenih, striktna specijalizacija i podela funkcija po grupama nije mogla biti poštovana, a da to bitno ne utiče na efikasnost i efektivnost sprovođenja zadataka iz akcionog plana.
Zakonom o budžetskom sistemu propisano je da CJH radi na harmonizaciji finansijskog upravljanja i kontrole i interne revizije tako što će obavljati poslove:
centralne harmonizacije, koordinacije, praćenja primene i sagledavanja kvaliteta finansijskog upravljanja i kontrole i interne revizije u javnom sektoru;
definisanja zajedničkih kriterijuma i standarda za uspostavljanje i funkcionisanje sistema finansijskog upravljanja i kontrole;
definisanja zajedničkih kriterijuma za organizaciju i postupanje interne revizije u javnom sektoru;
vođenje registra ovlašćenih internih revizora u javnom sektoru i evidencije povelja interne revizije;
stručnog usavršavanja, sertifikacije i nadzor nad radom internih revizora;
stručnog usavršavanja rukovodilaca i zaposlenih u javnom sektoru iz oblasti finansijskog upravljanja i kontrole, u skladu sa međunarodno prihvaćenim standardima;
objedinjavanja godišnjih izveštaja o stanju finansijskog upravljanja i kontrole i interne revizije.
Aktivnosti na uspostavljanju i razvoju finansijskog upravljanja i kontrole započete su, prvenstveno kroz izradu propisa i organizaciju obuke. Finansijsko upravljanje i kontrola se definiše kao sistem politika, procedura i aktivnosti koje uspostavlja, održava i redovno ažurira rukovodilac organizacije, a kojim se upravljajući rizicima obezbeđuje uveravanje u razumnoj meri da će se ciljevi organizacije ostvariti na pravilan, ekonomičan, efikasan i efektivan način.
Uvođenje i održavanje sistema finansijskog upravljanja i kontrole predstavlja osnovu za implementaciju koncepta upravljačke odgovornosti. To znači da rukovodioci korisnika javnih sredstava snose odgovornost za preneta finansijska, upravljačka i programska ovlašćenja. Rukovodioci snose odgovornost za planiranje i programiranje (postavljanje i ostvarivanje ciljeva), pripremu budžeta/finansijskog plana, izvršenje budžeta/finansijskog plana, računovodstvo, kontrolu, izveštavanje, arhiviranje računovodstvene i druge dokumentacije i nadzor. Rukovodioci su odgovorni za uspostavljanje i ispravno funkcionisanje sistema finansijskog upravljanja i kontrole u svojim organizacijama.
Veliki broj rukovodilaca korisnika javnih sredstava još uvek nije uspeo da uspostavi procedure za primenu određenih procesa rada. Broj rukovodilaca koji je završio obuku u oblasti finansijskog upravljanja i kontrole nije dovoljan, te je samim tim i očigledan nedostatak stvarnog poznavanja svih elementa finansijskog upravljanja i kontrole u javnom sektoru. Ovim se naglašava potreba za podizanjem nivoa znanja o nadležnostima koje postoje u okviru sistema interne kontrole. Rukovodioci nisu dovoljno upoznati sa upravljanjem rizikom i kako ovakvo upravljanje može pomoći njihovoj instituciji da postigne svoje ciljeve, jer samo ograničen broj korisnika javnih sredstava ima planove za upravljanje rizikom i evidenciju o rizicima. Kod upravljanja rizikom gotovo sva pažnja se sada poklanja usklađenosti sa propisima i ne uzimaju se u obzir rizici povezani sa ciljevima organizacije i zato jačanje upravljanja rizikom predstavlja ključni element Strategije IFKJ.
Upravljačka odgovornost je definisana Zakonom o budžetskom sistemu, kao obaveza rukovodilaca svih nivoa vlasti kod korisnika javnih sredstava da sve poslove obavljaju zakonito, poštujući principe ekonomičnosti, efektivnosti, efikasnosti i javnosti, kao i da za svoje odluke, postupke i rezultate odgovaraju onome koji ih je imenovao ili im preneo odgovornost. Zakon o budžetskom sistemu je predvideo razdvajanje dužnosti kako bi se sprečio sukob interesa, a upravljačka odgovornost detaljnije je razrađena u Pravilniku FUK. Iako Pravilnik FUK predviđa ovu mogućnost, nadležnosti i odgovornosti u praksi delegirane su u ograničenoj meri a sistemi finansijskog upravljanja i kontrole centralizovani su na višem nivou upravljanja.
Mehanizmi za prenošenje upravljačke odgovornosti koji bi pomogli rukovodiocima korisnika javnih sredstava u regulisanju odgovornosti nižih rukovodilaca u okviru korisnika javnih sredstava za postizanje svojih ciljeva i upravljanje sredstvima koji su im dodeljena za njihovu realizaciju nisu u potpunosti razvijeni, odnosno veza između postizanja ciljeva i sredstava izdvojenih za ostvarivanje tih ciljeva nije uvek direktno prikazana.
Jačanje odgovornosti rukovodilaca zahteva aktivnije učešće svih rukovodilaca u aktivnostima vezanim za pripremu i izvršenje budžeta.
CJH je organizovala radionice za korisnike javnih sredstava o sistemima i procedurama interne kontrole, o pripremi grafičkih prikaza toka rada (revizorski trag) i formiranju registra rizika, od kojih dva poslednja elementa čine ključan deo komponente finansijskog upravljanja i kontrole.
Obuka za finansijsko upravljanje i kontrolu sprovodi se na nekoliko nivoa. CJH organizuje jednodnevne obuke za rukovodioce na višim pozicijama. Kursevi obuke od pet dana organizovani su za stručnjake/koordinatore za finansijsko upravljanje i kontrolu i za kandidate za sticanje zvanja ovlašćeni interni revizor u javnom sektoru.
Analitičkom obradom godišnjih izveštaja o finansijskom upravljanju i kontroli za 2015. godinu, koji su dostavili korisnici javnih sredstava CJH, od 591 utvrđeno je da su 452 započeli sa popisom i opisom poslovnih procesa, 297 su sačinili mapu poslovnih procesa, a 415 su uspostavili interne kontrole u poslovnim procesima uzimajući u obzir najznačajnije rizike.
Za uspostavljanje sistema finansijskog upravljanja i kontrole, korisnici javnih sredstava koristili su Priručnik FUK, tako da su započeli postupak dokumentovanja poslovnih procesa (izrade revizorskog traga) u skladu sa Međunarodnim standardima interne kontrole.
Zakon o budžetskom sistemu propisuje da je funkcionalno nezavisna i decentralizovana interna revizija obaveza svih korisnika javnih sredstava. Zakon ne postavlja nikakve rokove za njeno uspostavljanje, polazeći od pretpostavke, da je pitanje roka uspostavljanja interne revizije pitanje svesti i shvatanja koristi ove funkcije od strane rukovodilaca najvišeg ranga kod korisnika javnih sredstava. Zakon definiše internu reviziju kao aktivnost koja pruža nezavisno objektivno uveravanje i savete rukovodstvu, sa svrhom da doprinese unapređenju poslovanja organizacije; pomaže organizaciji da ostvari svoje ciljeve, tako što sistematično i disciplinovano procenjuje i vrednuje upravljanje rizicima, kontrole i upravljanje organizacijom.
Pravilnik IR propisuje da korisnici javnih sredstava mogu da uspostave funkciju interne revizije, organizovanjem posebne funkcionalno nezavisne organizacione jedinice za internu reviziju u okviru korisnika javnih sredstava, a obavezno kod ministarstava i korisnika javnih sredstava sa preko 250 zaposlenih; organizovanjem zajedničke jedinice za internu reviziju na predlog dva ili više korisnika javnih sredstava; obavljanjem interne revizije od strane jedinice interne revizije drugog korisnika javnih sredstava na osnovu sporazuma; izuzetno, kad ne postoje uslovi za organizovanje jedinice za internu reviziju, poslove jedinice za internu reviziju može da obavlja i interni revizor zaposlen kod korisnika javnih sredstava.
Kod indirektnih korisnika budžetskih sredstava Republike Srbije, koji nisu uspostavili internu reviziju na jedan od propisanih načina, poslove interne revizije vrši jedinica za internu reviziju nadležnog direktnog korisnika budžetskih sredstava, u skladu sa sopstvenim planom rada. Posebna funkcionalno nezavisna organizaciona jedinica za internu reviziju uspostavlja se kod autonomnih pokrajina, grada Beograda, gradova i opština sa pravom obavljanja revizije kod entiteta iz svoje nadležnosti, a na osnovu sopstvenog plana rada.
Uvođenje i razvijanje ove funkcije zahteva odgovarajuću obuku, sertifikaciju i druge potrebne resurse. U postupku za sticanje zvanja ovlašćeni interni revizor u javnom sektoru polaznici prolaze kroz osnovnu teoretsku obuku, nakon čega prolaze praktičnu obuku u organizaciji Ministarstva finansija CJH.
Analitičkom obradom 295 primljenih godišnjih izveštaja o IR za 2015. godinu, u javnom sektoru Republike Srbije, funkcija interne revizije uvedena je, na dan 31. decembar 2015. godine, u 180 KJS sa sistematizovana 478 i popunjena 373 radna mesta interni revizor.
Na nivou Republike, na dan 31. decembar 2015. godine, kod 75 korisnika javnih sredstava uspostavljena je interna revizija sa 259 sistematizovanih i popunjenih 211 radnih mesta za internog revizora. Revizija je uspostavljena u svih 16 ministarstava i tri organizacije obaveznog socijalnog osiguranja.
Na nivou jedinica teritorijalne autonomije i lokalne samouprave, kod 33 je uspostavljena funkcija interne revizije, sa 120 sistematizovanih i popunjenih 77 radnih mesta za internog revizora.
Izvestan broj pitanja, koja se tiču nezavisnosti i statusa interne revizije, kvaliteta strateških i godišnjih planova interne revizije, broja izvršenih revizija i kvaliteta revizorskih izveštaja, ostaje nerešen. Do sada, interni revizori su se koncentrisali na revizorske ciljeve nižeg ranga. Revizije složenijih sistema u prioritetnim oblastima, kao što su strateško planiranje, programiranje, funkcionisanje informacionih sistema i ostvarivanje najboljih mogućih rezultata u odnosu na uložena sredstva, bile su zanemarene.
Korisnici javnih sredstava koji koriste pretpristupne fondove Evropske unije nemaju potreban broj revizora, ali to je deo šireg problema raspoloživosti revizorskih resursa, što možda ukazuje na činjenicu da revizija ne spada među prioritete upravljačkih struktura korisnika javnih sredstava.
Upravljanje IPA fondovima u skladu sa zahtevima Evropske komisije neće biti moguće bez kompetentnih internih revizora kod korisnika javnih sredstava koji učestvuju u implementaciji IPA projekata.
Nedostaje šira saradnja između interne revizije i upravljačkih struktura koja predstavlja preduslov za poboljšanje kvaliteta i statusa interne revizije.
Kod korisnika javnih sredstava koji su uspostavili internu reviziju sa jednim internim revizorom je 63%, sa dva interna revizora je 14% i sa tri i više internih revizora je 23%. Veliki procenat uspostavljenih internih revizija sa dva i manje izvršioca dovodi u sumnju da se mogu u potpunosti poštovati standardi interne revizije.
Postojeća sistematizovana radna mesta za interne revizore nisu u potpunosti popunjena zbog zakonskih ograničenja o maksimalnom broju zaposlenih, nedostatka visokoobrazovanog kadra, niskih zarada, neadekvatnosti sistematizovanih zvanja u odnosu na obim i složenost posla i konkurencije privatnog sektora.
Centralna jedinica za harmonizaciju je organizovana u dve grupe, grupa za finansijsko upravljanje i kontrolu i grupa za internu reviziju. Od deset radnih mesta predviđenih Pravilnikom o unutrašnjoj organizaciji i sistematizaciji radnih mesta u Ministarstvu finansija, na dan 31. decembra 2016. godine je popunjeno devet. Poslove i funkciju CJH obavlja Sektor za internu kontrolu i internu reviziju u Ministarstvu finansija.
Broj sistematizovanih radnih mesta nije dovoljan za realizaciju postojećih poslova koji zahtevaju veću usredsređenost na praćenje napretka ostvarenog u oblasti primene interne finansijske kontrole u javnom sektoru kao i pružanje odgovarajuće praktične savetodavne podrške korisnicima javnih sredstava i organizovanja ispita za sertifikaciju internih revizora.
Centralna jedinica za harmonizaciju suočavala se sa problemima u pogledu kapaciteta tokom prethodnog perioda, uglavnom zbog smanjenja broja zaposlenih i zato što je većina zaposlenih bila angažovana na realizaciji obuke i na programima sertifikacije ovlašćenih internih revizora. Pored toga, radno mesto pomoćnika ministra zaduženog za Centralnu jedinicu za harmonizaciju u Ministarstvu finansija bilo je upražnjeno mesecima.
Na osnovu upitnika koji su primljeni od korisnika javnih sredstava, CJH sastavlja objedinjeni godišnji izveštaj o stanju IFKJ, koji dostavlja ministru nadležnom za poslove finansija. Imajući u vidu zadatak CJH da za potrebe ministra i Vlade sačini objedinjeni godišnji izveštaj o stanju IFKJ na nivou javnog sektora, izveštaji koje izrađuje od 2009. godine, pružaju uvid u globalnu sliku i promenu stanja u oblasti interne kontrole na nivou javnog sektora. Iz navedenog razloga, u izveštaju se ne navode detaljni podaci po svakom korisniku javnih sredstava, u svrhu poređenja promena iz godine u godinu ili prikaza stvarnog statusa sistema interne kontrole kod pojedinačnih korisnika javnih sredstava. Trenutno nema drugih načina prikupljanja informacija niti sistema praćenja, koji bi doprineli godišnjem izveštavanju za korisnike javnih sredstava pojedinačno. U toku je izrada posebnog informatičkog alata – softvera, koji bi u velikoj meri olakšao i automatizovao način prikupljanja upitnika i obrade podataka, koje dostavljaju korisnici javnih sredstava.
Procesi razvijanja svesti i širenje znanja od strane CJH prema svim korisnicima javnih sredstava, olakšani su postavljanjem internet stranice CJH (u okviru stranice Ministarstva finansija) na kojoj se nalaze propisi i materijali o finansijskom upravljanju i kontroli i internoj reviziji, čime se u velikoj meri doprinosi centralnoj harmonizaciji i koordinaciji sistema interne kontrole.
U okviru aktivnosti koje preduzima CJH u cilju razvijanja svesti o IFKJ kod svih korisnika javnih sredstava (rukovodioci, zaposleni, interni revizori), tokom prethodnog perioda obavljena je funkcionalna procena odabranih korisnika javnih sredstava, a takođe je organizovano i nekoliko sastanaka i radionica. Ipak, nivo razvijenosti svesti o IFKJ, finansijskom upravljanju i kontroli, internoj reviziji i konkretnoj ulozi CJH i dalje je nedovoljan. Nedostatak informisanja izraženiji je na nivou viših upravljačkih struktura, dok je manje prisutan na nivou srednjih i nižih rukovodilaca.
Delokrug poslova iz nadležnosti CJH obuhvata čitav javni sektor, a aktivnosti zasnovane na prethodnoj Strategiji su bile koncentrisane prvenstveno na republički nivo, dok se u ograničenom obimu započelo sa uvođenjem sistema interne kontrole i na nivou lokalne samouprave.
Komitet sponzorskih organizacija (eng. COSO) Nacionalne komisije za finansijsko izveštavanje o kriminalnim radnjama (proneverama) osnovane u Sjedinjenim Američkim Državama, objavio je 1992. godine dokument pod nazivom Interna kontrola – integrisani okvir, koji je internu kontrolu definisao kao „proces koji sprovode upravni odbor, rukovodstvo i ostali zaposleni, osmišljen tako da pruži razumno uveravanje u ostvarivanje ciljeva” u smislu četiri kategorije:
efektivnost i efikasnost operacija;
pouzdanost finansijskog izveštavanja;
poštovanje važećih zakona i procesa;
zaštita imovine.
Pregled usklađenosti sa „COSO” okvirom, zasnovan je na poređenju statističkih podataka koje je CJH obradila, a koji potiču od upitnika za samoocenjivanje korisnika javnih sredstava koji čine sastavni deo godišnjih izveštaja o finansijskom upravljanju i kontroli koji su objavljeni u okviru Konsolidovanih godišnjih izveštaja o internoj finansijskoj kontroli u javnom sektoru.
Elementi „COSO” okvira su:
kontrolno okruženje;
upravljanje rizicima;
kontrolne aktivnosti;
informacije i komunikacija;
praćenje (nadzor) i procena.
Kontrolno okruženje utvrđuje „ton” u organizaciji i utiče na svest zaposlenih o kontrolama. Predstavlja osnovu za sve druge komponente interne kontrole, obezbeđujući disciplinu i strukturu. Faktori kontrolnog okruženja uključuju integritet, etičke vrednosti i stručnost zaposlenih u organizaciji, filozofiju i stil rada rukovodstva, način na koji rukovodstvo dodeljuje ovlašćenja, odgovornosti i uspostavlja odgovarajuće linije izveštavanja i organizuje i unapređuje kadar. Deo upitnika koji se odnosi na kontrolno okruženje sadrži dvanaest pitanja, tako da je svaki korisnik javnih sredstava mogao iskazati najviše 60 poena. Pitanja se odnose na postojanje i primenu kodeksa ponašanja, merila za utvrđivanje efikasnosti kadrovske politike i postojanje nivoa znanja i veština potrebnih za svako radno mesto, postojanje sistema zaštite imovine od neovlašćenog pristupa i korišćenja, te obaveze redovnog izveštavanja o upravljanju rizicima, internoj kontroli i internoj reviziji.
Upravljanje rizicima obuhvata identifikovanje, procenu i kontrolu nad potencijalnim događajima i situacijama koje mogu imati suprotan efekat na ostvarenje ciljeva korisnika javnih sredstava. Preduslov upravljanja rizicima je utvrđivanje opštih i specifičnih ciljeva koje organizacija treba da ostvari. Zadatak upravljanja rizicima je da pruži razumno uveravanje da će ciljevi biti ostvareni. Radi upravljanja rizicima, rukovodilac korisnika javnih sredstava treba da donese strategiju upravljanja rizicima, koju treba ažurirati svake tri godine, kao i u slučaju kada se kontrolno okruženje značajnije izmeni. Za svođenje rizika na prihvatljiv nivo, korisnik javnih sredstava mora uspostavljene kontrole da analizira i ažurira najmanje jednom godišnje. Procena rizika obuhvaćena je upitnikom o samoproceni, pitanjima koja se odnose na: definisanje dugoročnih ciljeva poslovanja, upoznavanje zaposlenih sa ciljevima poslovanja, sistem praćenja ostvarivanja ciljeva i analizu uzroka eventualnih odstupanja, identifikaciju i procenu rizika, kao i donošenje odluka radi rešavanja identifikovanih rizika.
Kontrolne aktivnosti obuhvataju pisane politike i procedure, uspostavljene da pruže razumno uveravanje da su rizici za postizanje ciljeva svedeni na prihvatljiv nivo definisan u procedurama za upravljanje rizikom, uključujući i njihovu primenu. One se sprovode u celoj organizaciji, na svim nivoima i funkcijama od strane svih zaposlenih, u skladu sa utvrđenim poslovnim procesom i opisom posla. Procena kontrolnih aktivnosti obuhvaćena je pitanjima da li su pripremljeni: detaljni opisi poslovnih procesa uključujući tok dokumentacije, detaljni opisi radnih postupaka, operativna uputstva, procedure pristupa podacima i evidenciji, kao i pravila podele dužnosti i sprovođenja samoprocene internih kontrola.
Pouzdane informacije i efektivno komuniciranje neophodni su za vođenje i kontrolu poslovanja korisnika javnih sredstava. Upitnikom je obuhvaćena procena postojanja uspešnog i delotvornog unutrašnjeg sistema komunikacija i sistema praćenja ostvarivanja ciljeva korisnika javnih sredstava, procesa evidentiranja grešaka ili žalbi, utvrđivanja razloga i uklanjanja problema, sistema umnožavanja i čuvanja podataka, odnosno povraćaja u slučaju gubitka i mogućnosti zaposlenih da izveštavaju o nepravilnostima i problemima.
Praćenje i procena podrazumeva uvođenje sistema za nadgledanje oblasti finansijskog upravljanja i kontrole, ocenom adekvatnosti i efikasnosti njegovog funkcionisanja. Procena ovog elementa sadrži sedam pitanja kojima je obuhvaćeno uspostavljanje strukture izveštavanja namenjene objektivnosti i nezavisnosti interne revizije, saradnja rukovodioca korisnika javnih sredstava i interne revizije, postupanje po preporukama eksternih i internih revizora za unapređenje sistema internih kontrola, postojanje uputstava za postupke u slučaju nedostatka kontrola.
Detaljan prikaz procene pojedinih elemenata sistema finansijskog upravljanja i kontrole iz Konsolidovanog godišnjeg izveštaja za 2015. godinu o stanju IFKJ, po pojedinim kategorijama korisnika javnih sredstava, prikazan je u Tabeli 1.
Tabela 1
Prosečna ocena elemenata sistema FUK po kategorijama KJS za 2015. godinu ParametriKategorije KJS UNAPREĐENJE ULOGE MINISTARSTVA FINANSIJA – CJH U OBLASTI KOORDINACIJE, PRAĆENJA, EDUKACIJE I INFORMISANJA RUKOVODILACA I ZAPOSLENIH UKLJUČENIH U PROCES IFKJ
|Ciljevi |Br. |Mera / Aktivnost |Rok |Pokazatelj |Nosilac aktivnosti |Partnerske institucije | |18. |PRAĆENJE I IZVEŠTAVANJE |18.1 |Formiranje radne grupe za internu finansijsku kontrolu u javnom sektoru od predstavnika KJS i CJH |30 dana po donošenju Strategije |Formirana radna grupa za internu finansijsku kontrolu u javnom sektoru
PV: 0
CV: 1 |KJS i CJH | | | | |18.2 |Praćenje implementacije Strategije i ostvarivanja ciljeva, mera i aktivnosti sadržanih u Akcionom planu, putem sastanaka Radne grupe za internu finansijsku kontrolu u javnom sektoru |Sastanci najmanje dva puta godišnje |Izveštaj sa sastanka
PV: 0
CV: 4 |Radna grupe za internu finansijsku kontrolu i CJH | | | | |18.3 |Godišnje izveštavanje Vlade o sprovedenim aktivnostima, ostvarenim rezultatima i mogućim teškoćama u realizaciji ciljeva i mera |Jednom godišnje u okviru Konsolidova-nog godišnjeg izveštaja o stanju interne finansijske kontrole u javnom sektoru |Konsolido-vani godišnji izveštaj o stanju interne finansijske kontrole u javnom sektoru
PV: 0
CV: 2 |CJH | | |
Skraćenice:
IFKJ – Interna finansijska kontrola u javnom sektoru
PIFC – Public Internal Financial Control
CJH – Centralna jedinica za harmonizaciju
AFCOS – Anti-fraud Coordination Services
FUK – Finansijsko upravljanje i kontrola
IR – Interna revizija
COSO – Komitet sponzorskih organizacija Nacionalne komisije za finansijsko izveštavanje o kriminalnim radnjama (proneverama)
OLAF – European Anti-Fraud Office
INTOSAI – Smernice za internu kontrolu u javnom sektoru Međunarodne organizacije vrhovnih revizorskih institucija
SIGMA – Support for Improvement in Governance and Management (joint initiative of the OECD and the European Union)
PEMPAL – Public Expenditure Management Peer Assisted Learning
KJS – Korisnici javnih sredstava
SDC – Swiss Agency for Cooperation and Development
UNDP – United Nations Development Programme
TWINNING – European Union instrument for institutional cooperation between Public Administrations of EU Member States and of beneficiary country
IT – Informacione tehnologije[pic]